Wśród przedsiębiorców zdarzają się takie sytuacje, w których wystąpi nadwyżka kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów. Może to mieć miejsce np. w przypadku zwiększonych kosztów związanych z inwestycją, spadku sprzedaży, utraty klientów czy też ponoszenia kosztów związanych z przychodami w kolejnym roku podatkowym.
Przedsiębiorcy mogą skorzystać z rozwiązań ustawowych w celu zminimalizowania straty. Nie oznacza to jednak, że jeżeli firma wykazuje stratę, to kwota ta zostanie zwrócona przez fiskusa. Od lat obowiązują przepisy, które dają możliwość odliczania straty od dochodu w kolejnych pięciu latach podatkowych. Należy jednak zwrócić uwagę na zmiany, które nastąpiły od 2018 r., a dotyczące podatników podatku dochodowego od osób prawnych.
Od 1 stycznia br. wprowadzono zmiany w ustawie z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 2343 ze zm.), dalej jako CIT, w zakresie przedmiotu opodatkowania oraz wyodrębnienia źródeł przychodu w postaci zysków kapitałowych.
Zgodnie z CIT przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W niektórych przypadkach przedmiotem opodatkowania jest przychód.
Dochodem ze źródła przychodów (z pewnymi zastrzeżeniami) jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.
Strata jest więc nadwyżką kosztów uzyskania przychodów nad sumą przychodów ze wskazanego źródła, określaną za rok podatkowy. Strata w ujęciu podatkowym nie jest równoznaczna ze stratą bilansową. Może także wystąpić sytuacja, w której spółka z jednego źródła przychodów uzyska dochód, a z drugiego poniesie stratę.
Rozliczanie straty
Rozliczenie straty dla celów podatkowych oraz dla celów bilansowych następuje według odrębnych zasad. Pokrycie straty bilansowej może nastąpić z zysków przyszłych okresów, dopłat wspólników czy kapitałów spółki, a w przypadku wystąpienia straty podatnik ma prawo do jej rozliczenia w okresie kolejnych pięciu lat, następujących po roku poniesienia straty. Należy jednak pamiętać, że jej rozliczenie w którymkolwiek z tych lat nie może być większe niż 50 proc. kwoty.
Zgodnie bowiem z art. 7 ust. 5 CIT o wysokość straty ze źródła przychodów poniesionej w roku podatkowym, można obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że wysokość obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50 proc. kwoty straty.
Jak było wskazane wcześniej, podatnik może z jednego źródła przychodów uzyskać dochód, a z drugiego stratę. W takim przypadku jednak nie będzie mógł obniżyć dochodu o stratę poniesioną z innego źródła przychodów.
O wysokość straty można więc obniżyć dochód uzyskany w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach, co roku maksymalnie o 50 proc. wartości straty. Najkrótszy czas rozliczenia straty wynosi dwa lata, a najdłuższy pięć lat. Po upływie pięciu lat nie ma możliwości odliczenia nieodliczonej straty. Odliczenie straty jest możliwe już w trakcie roku podatkowego, tj. na etapie obliczania zaliczek na podatek dochodowy. Ostateczną kwotę straty, której odliczenie będzie możliwe w danym roku podatkowym, można jednak ustalić dopiero po zakończeniu roku, gdy znana jest wysokość rzeczywistego dochodu.
Rozliczanie straty poniesionej do końca 2017 r.
Na podstawie przytoczonych regulacji, od 1 stycznia 2018 r. podatnicy mogą więc odliczać stratę tylko od dochodu z tego samego źródła, z którego poniesiono stratę. Inaczej rozliczane są straty poniesione przed tą datą. Strata za lata poprzedzające rok 2018 może zostać odliczona od sumy wszystkich dochodów, w tym także dochodów z zysków kapitałowych.
Na podstawie art. 6 ustawy nowelizującej z dnia 27 października 2017 r. (Dz. U. poz. 2175) straty poniesione przez podatników CIT za lata podatkowe poprzedzające rok podatkowy rozpoczęty po 31 grudnia 2017 r. podlegają odliczeniu od dochodu stanowiącego sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów, na zasadach dotychczasowych.
Stanowisko takie znajduje potwierdzenie także w interpretacji z dnia 30 kwietnia 2018 r. nr 0114-KDIP2-3.4010.86.2018.1.MS, w której Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej odniósł się do kwestii obniżenia dochodu wypracowanego po 1 stycznia 2018 r. poprzez odliczanie strat z lat ubiegłych w związku z wyodrębnieniem w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych źródła przychodów w postaci zysków kapitałowych oraz rozdzielenie dochodów uzyskiwanych z tego źródła od pozostałych dochodów podatnika.
W interpretacji tej czytamy: „Z treści wniosku wynika, że w styczniu 2018 r. spółka osiągnęła dochód ze źródła zyski kapitałowe oraz stratę z innych źródeł przychodów. Spółka posiada również nierozliczone straty podatkowe z lat poprzednich (straty poniesione do końca 2017 r.). Odnosząc powołane powyżej przepisy do sytuacji opisanej we wniosku należy zgodzić się, że Wnioskodawca ma prawo obniżyć dochód z zysków kapitałowych (bez pomniejszania go o stratę z innych źródeł przychodów) o wysokość strat z lat ubiegłych, na zasadach i w wysokości określonych w przepisach ustawy o PDOP, w brzmieniu dotychczasowym, czyli w kolejnych pięciu latach podatkowych, ale nie więcej niż 50 proc. straty z danego roku podatkowego”.
Podsumowanie
Chociaż przedsiębiorcy mają możliwość skorzystania z ustawowych rozwiązań łagodzenia skutków poniesionych strat, to jeżeli przez dłuższy czas będą wykazywać wyniki ujemne, mogą spodziewać się kontroli podatkowych. Wykazanie straty wiąże się z brakiem obowiązku płacenia podatku, a to jest niepożądane z punktu widzenia fiskusa. W praktyce spotykamy się z sytuacjami, w których przedsiębiorcy wykazujący straty są kontrolowani przez fiskusa, a wykazana nadwyżka kosztów uzyskania przychodów jest skrupulatnie badana.
